Что значит расчеты в условных единицах
Расчеты в условных единицах
С переходом к рыночной экономике в России закрепилась практика заключать договоры в условных единицах. Как в этом случае вести учет расчетов с покупателями и продавцами, мы расскажем в статье.
Подлежащая уплате в рублях сумма определяется по курсу Банка России соответствующей валюты или условных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.
Оформление сделки в условных единицах
Если работа или услуга разовая, то договор оформлять необязательно. В этом случае для оплаты можно выставить счет. Подтверждением согласия будет являться получение денег на расчетный счет или в кассу фирмы.
Оформление первичных документов и счетов-фактур
Если организация является плательщиком НДС, то покупателю товаров, работ или услуг необходимо выставить счет-фактуру. Он не является первичным документом для целей бухгалтерского учета. Правила его составления определены положениями статьи 169 Налогового кодекса.
Согласно пункту 7 этой статьи, счет-фактура может быть выставлен в иностранной валюте, если это предусмотрено условиями договора. Например, такое правило установлено для валютных контрактов. Также Налоговый кодекс не запрещает выставлять счет-фактуру и в у. е.
Суммовые разницы
Если счет-фактура выставлен покупателю в рублях, у продавца появляется необходимость выписывать дополнительные счета-фактуры на суммовые разницы. Порядок регистрации счетов-фактур в книге продаж будет зависеть от выбранного метода определения налоговой базы по НДС: по отгрузке или по оплате.
Если выручка определяется по отгрузке, выписанный счет-фактура регистрируется в книге продаж в рублях по курсу у. е. на день реализации. Счета-фактуры на суммовые разницы выставляются и регистрируются в книге продаж в момент оплаты.
Когда выручка определяется по оплате, момент регистрации в книге продаж счетов-фактур на реализацию товаров (работ, услуг) и на суммовые разницы совпадает с датой оплаты.
Обратите внимание, что при выставлении счета-фактуры в у. е., не нужно заполнять документы на суммовые разницы. Если выручка определяется по отгрузке, то в книге продаж счет-фактура будет отражаться в рублях по курсу у. е. на день отгрузки. По мере возникновения суммовых разниц этот же счет-фактура будет регистрироваться в книге продаж в момент оплаты. Если выручка определяется по оплате, то счет-фактура будет регистрироваться в книге продаж только в моменты оплаты. В этом случае суммовые разницы в книге продаж отражаться не будут.
Учет у продавца
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете продавца отрицательные суммовые разницы уменьшают выручку по обычным видам деятельности. Это следует из пункта 6.6 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденному приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 32н. Положительные суммовые разницы в бухгалтерском учете продавца увеличивают выручку от обычных видов деятельности.
Налоговый учет
В налоговом учете положительные суммовые разницы относятся к внереализационным доходам согласно подпункту 11.1 пункта 1 статьи 250 Налогового кодекса. Отрицательные суммовые разницы являются внереализационными расходами. Об этом говорится в подпункте 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса.
Согласно положениям пункта 5 статьи 273 Налогового кодекса, организации, исчисляющие доходы и расходы кассовым методом, не учитывают суммовые разницы по обязательствам, выраженным в у. е.
ЗАО «Ахиллес» заключило со строительной фирмой ООО «Гектор» договор купли-продажи песка. Количество товара – 1000 тонн. Цена одной тонны без НДС равна 100 у. е. (по условиям договора 1 у. е. = 1 долл. США). Итого стоимость товара составила 120 000 у. е.
По условиям договора оплата производится в рублях по курсу Банка России на день оплаты.
Товар был отгружен покупателю 3 сентября 2003 года (1 долл. США = 30,5547 руб.). Выручка составила 3 666 564 рубля (120 000 х 30,5547), в том числе НДС – 611 094 рубля. В этот же день были выставлены товарная накладная по форме № ТОРГ-12 (в рублях) и счет-фактура (в у. е.).
ЗАО «Ахиллес» выручку для целей исчисления НДС определяет по отгрузке. Учет доходов и расходов по налогу на прибыль ведется методом начисления.
Учет доходов и расходов по налогу на прибыль ООО «Гектор» ведет методом начисления.
На расчетный счет ЗАО «Ахиллес» 5 сентября 2003 года поступили деньги в сумме 3 676 752 рубля (1 долл. США = 30,6396 руб.).
При этом суммовая разница составила 9108 рублей (120 000 х (30,6306 – 30,5547), в том числе НДС – 1518 рублей.
В бухгалтерском учете ЗАО «Ахиллес» сделаны следующие записи:
Дебет 62 Кредит 90-1
– 3 666 564 рубля – отражена выручка от реализации товара;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»
– 611 094 рубля – начислен НДС;
Дебет 51 Кредит 62
– 3 676 752 рубля – поступила оплата за реализованный товар;
Дебет 62 Кредит 90-1
– 9108 рублей – начислена положительная суммовая разница;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»
– 1518 рублей – начислен НДС с суммовой разницы.
В налоговом учете ЗАО «Ахиллес» будет отражен доход от реализации в сумме 3 055 470 рублей (3 666 564 – 611 094). В составе внереализационных доходов будет учитываться суммовая разница – 7590 рублей (9108 – 1518).
Учет у покупателя
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете покупателя суммовые разницы включаются в стоимость приобретаемого имущества, если оплата была произведена до момента принятия имущества к учету. Об этом говорится в пункте 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина от 9 июня 2001 г. № 44н. Также это отражено в пункте 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина от 30 марта 2001 г. № 26н.
Если оплата была произведена после принятия имущества к учету, то положительные суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов. Это следует из пункта 8 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 32н. Отрицательные суммовые разницы включаются в состав внереализационных расходов. Об этом говорится в пункте 12 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденному приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н.
Налоговый учет
Налоговый учет суммовых разниц у покупателя аналогичен учету суммовых разниц у продавца.
Воспользуемся данными предыдущего примера.
В бухгалтерском учете ООО «Гектор» будут сделаны следующие записи:
Дебет 10-1 Кредит 60
– 3 055 470 рублей – оприходованы материалы на склад;
Дебет 19-3 Кредит 60
– 611 094 рублей – учтен НДС;
Дебет 60 Кредит 51
– 3 676 752 рубля – оплачена задолженность продавцу;
Дебет 91-2 Кредит 60
– 7590 рублей (9108 – 1518) – начислена отрицательная суммовая разница;
Дебет 19-3 Кредит 60
– 1518 рублей – учтен НДС с суммовой разницы.
В налоговом учете ООО «Гектор» будут оприходованы материалы на сумму 3 055 470 рублей. В налоговую базу в качестве внереализационного расхода будет включена суммовая разница – 7590 рублей.
Как избежать суммовых разниц
Обратите внимание: если срок погашения задолженности будет выходить за рамки квартала, возрастет база по налогу на имущество, поскольку отгруженные, но нереализованные товары будут отражаться в бухучете продавца на счете 45 «Товары отгруженные».
В этом случае покупатель должен будет учесть неоплаченные товары на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
ВНИМАНИЕ!
Скоро на «Клерке» стартует обучение на онлайн-курсе повышения квалификации для получения удостоверения, которое попадет в госреестр. Тема курса: управленческий учет.
Повысьте свою ценность как специалиста в глазах директора. Смотреть полную программу
Что учесть покупателю (заказчику) при заключении договора в условных единицах
В связи со сложной финансовой обстановкой в стране участились случаи, когда стороны в договорах (поставки, подряда, оказания услуг, аренды) указывают цену в условных единицах.
Такая возможность предусмотрена в пункте 2 статьи 317 Гражданского кодекса РФ.
Однако это не значит, что покупатель должен будет оплатить товар условными единицами. Расчеты будут производиться «в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме. в условных денежных единицах» (п. 2 ст. 317 ГК РФ).
Как правило, в использовании условных единиц заинтересованы поставщики (исполнители, подрядчики, арендодатели), так как это позволяет устранить отрицательное влияние инфляции и растущего курса валют на сумму платежей.
Обоснование: Возможность определять цену в условных единицах появилась в связи со стремительной инфляцией, особенно выросшей в первой половине 90-х годах прошлого века.
Стороне, которая должна была получить деньги в оплату (поставщик, исполнитель, подрядчик, арендодатель), было экономически крайне невыгодно определять цену договора (особенно долгосрочного) в рублях.
Если бы законодатель предусмотрел возможность выражать обязательства исключительно в рублях, то это могло повлечь негативные последствия для оборота и создание схем обхода данных требований.
В то же время для покупателя (заказчика, арендатора) это значит, что основные финансовые риски (например, в случае падения курса рубля) лягут на него – велика вероятность уплатить большую сумму, чем планировалось. Кроме того, в случае «просчетов» с формулировками есть риск, что договор будет признан незаключенным или условие о цене – недействительным. А это значит, что в случае неудачного для недобросовестного контрагента курса он сможет сослаться на данное обстоятельство и отказаться исполнять свои обязательства.
Условные единицы в понимании Гражданского кодекса РФ
С точки зрения Гражданского кодекса РФ условные единицы – это совсем не то, что понимают на практике . В хозяйственных договорах стороны используют понятие «условные единицы» для привязки или к курсу какой-либо иностранной валюты (когда у. е. фактически приравнивается к иностранной валюте), или к конкретной сумме в рублях (по типу «у. е. = 50 руб.»). В таких случаях условная единица фактически теряет свое содержание, превращается в некий множитель.
Гражданский кодекс РФ называет условные денежные единицы в одном ряду с иностранной валютой и не отождествляет данные понятия: «В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. » (п. 2 ст. 317 ГК РФ).
То есть одно и то же обязательство не может быть одновременно выражено и в иностранной валюте, и в условных единицах. Это альтернативные единицы. На это прямо указывает пункт 2 статьи 317 Гражданского кодекса РФ как грамматически, так и логически.
Понятие иностранной валюты приведено в пункте 2 части 1 статьи 1 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее – Закон № 173-ФЗ). Это:
По смыслу пункта 1 статьи 140 Гражданского кодекса РФ валюта – это законное, то есть обязательное к приему в соответствующем государстве, платежное средство. Указанная норма отождествляет понятия «валюта» и «деньги». Соответственно иностранная валюта – законное платежное средство, эмитируемое иностранным государством.
Условная денежная единица – это расчетное средство, которое не является законным средством платежа, но позволяет исчислять денежные обязательства сторон, если они об этом договорятся.
Гражданский кодекс РФ дает два примера условных единиц.
1. Экю (European Currency Unit)
Это европейская расчетная единица, которая использовалась в 1979–1998 годах. Ее применяли в Европейской валютной системе, в частности Европейский фонд валютного сотрудничества. Курс экю формировался как нечто среднее из совокупности 8–12 европейских денежных знаков. Его определяли ежедневно, поскольку ежедневно изменялся курс входящих в корзину валют.
Экю не имел материальной формы в виде банкнот или монет и не использовался в расчетах на потребительском рынке.
В 1999 году экю был заменен на евро (уже настоящую валюту).
2. Специальные права заимствовани» (Special Drawing Rights)
Это условная расчетная единица, применяемая странами – членами Международного валютного фонда (МВФ) для предоставления кредитов с 1969 года. До 1981 года она определялась на основе средневзвешенной стоимости и изменения курса валют, входящих в валютную корзину, которая включала валюты США, Германии, Великобритании, Франции и Японии. Сегодня СПЗ определяется на основе долларовой стоимости корзины из четырех ведущих валют: доллар США, евро, иена и фунт стерлингов и публикуется ежедневно на веб-сайте МВФ .
СПЗ имеет только безналичную форму в виде записей на банковских счетах, банкноты не выпускались.
Стоит отметить, что ни экю, ни СПЗ валютой не являются.
В качестве примера еще одной условной единицы можно назвать стоимость бивалютной корзины Центрального банка РФ. Это выраженный в национальной валюте операционный ориентир курсовой политики Банка России, состоящий из доллара США и евро. Так, Двадцатый арбитражный апелляционный суд рассматривал спор из договора купли-продажи, в котором стороны договорились, что «на момент заключения договора стоимость 1 у. е. составляет стоимость бивалютной корзины ЦБ РФ, официально опубликованной в средствах массовой информации на 01.12.2012 года» (постановление от 26 марта 2014 г. по делу № А23-3562/2013).
Судя по практике использования в товарообороте условных денежных единиц в смысле статьи 317 Гражданского кодекса РФ, – это абсолютная экзотика.
Условные единицы на практике
Сегодня обязательство, выраженное в условных единицах, – это обязательство, выраженное в иностранной валюте (как правило, долларах или евро), но подлежащее исполнению в рублях.
Условные денежные единицы фактически превратились в эвфемизм.
Так, на практике стороны включают в договоры условия:
Суды относятся к подобным формулировкам вполне лояльно.
Пример из практики: суд взыскал задолженность за поставленный товар по договору, в котором цена товара была определена в условных единицах
ЗАО «А.» (поставщик) и ЗАО «АП» (покупатель) заключили договор поставки оборудования и дополнительное соглашение к нему, согласно которому цена товара составляет 427 158 у. е., в том числе НДС. Также стороны определили, что оплата будет производиться «в рублях по курсу ЦБ РФ на день оформления платежа, 1 у. е. равна 1 доллару США».
Покупатель произвел предоплату в размере 6 644 955,28 руб.
Поставщик поставил товар, однако оставшуюся сумму (213 579 у. е. или 6 877 350,58 руб.) не получил.
ЗАО «А.» обратилось в арбитражный суд с исковым заявлением о взыскании 6 877 350,58 руб. основного долга и 709 226,78 руб. процентов.
Исковые требования были удовлетворены в полном объеме (постановление ФАС Центрального округа от 8 августа 2012 г. по делу № 14-10300/2011).
Обоснование: В начале 90-х годов при галопирующей инфляции широко практиковались условия договоров о цене и расчетах в долларах США.
Однако 6 марта 1993 года вышло постановление Правительства России № 205 «Об усилении валютного и экспортного контроля и о развитии валютного рынка». В его пункте 17 содержалась рекомендация Центральному банку РФ принять меры по «прекращению расчетов в иностранной валюте между резидентами на территории Российской Федерации».
В результате предприниматели просто заменили слово «доллар» на «у. е.». При этом содержание условных единиц не поменялось – стороны продолжали производить расчеты в долларах. В сознании укрепилось равенство между условными единицами и иностранной валютой.
Этому способствовало и законодательство о бухгалтерском учете и отчетности, и разъяснения Минфина России (например, письма Минфина России от 15 мая 2009 г. № 03-03-06/1/324 и № 03-03-06/1/325).
В частности, Минфин России в своем письме от 2 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/204 так перефразировал пункт 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 4 ноября 2002 г. № 70 «О применении арбитражными судами статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации» (далее – информационное письмо № 70): «. в случае когда в договоре денежное обязательство выражено в иностранной валюте без указания о его оплате в рублях, следует рассматривать такое договорное условие как предусмотренное п. 2 ст. 317 ГК РФ, то есть как обязательство, выраженное в условных единицах. Таким образом, денежное обязательство, выраженное в иностранной валюте, в случае если такое обязательство согласно договору или исходя из существа сделки подлежит оплате в российских рублях, следует рассматривать как обязательство, выраженное в условных единицах».
Условные единицы в тексте договора
Чтобы в тексте договора согласовать использование условных единиц, необходимо определить:
1) Условную единицу (к какому виду иностранной валюты приравнивается условная денежная единица). Подробнее о том, что понимают под условными единицами, см. Условные единицы в понимании Гражданского кодекса РФ и Условные единицы на практике .
Примеры формулировки условия договора о том, что стороны понимают под условными денежными единицами
1. «Одна условная единица приравнивается к стоимости бивалютной корзины Центрального банка РФ».
2. «Условная единица для настоящего договора эквивалентна одному доллару США».
3. «Одна условная единица приравнивается к одному евро».
4. «Одна условная единица равна одной китайской юане» (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 октября 2013 г. № 09АП-26396/2013-ГК, 09АП-27091/2013-ГК по делу № А40-173111/12).
5. «Одна условная единица равна 30 рублям. В том случае, если курс доллара США, установленный ЦБ РФ на дату платежа, превышает 30 рублей, одна условная единица равна одному доллару США» (постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 мая 2014 г. № 15АП-7732/2014 по делу № А32-2262/2014).
6. «Одна условная единица по договору равна сумме в рублях Российской Федерации, эквивалентной 1 (одному) доллару США по курсу определенному Центральным банком Российской Федерации (далее – официальный курс) на дату оплаты не менее 30 рублей. В случае снижения официального курса доллара США по отношению к рублю ниже отметки 30 рублей за один доллар США, стороны с момента такого снижения и вплоть до даты превышения официального курса доллара отметки 30 рублей за один доллар США считают, что условная единица равна тридцати рублям» (постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 23 сентября 2014 г. по делу № А43-1151/2014).
7. «Одна условная единица равна курсу доллара США по отношению к рублю, установленному ЦБ на день выставления счета минус 3 (Три) рубля, но в итоге не менее 31 рубля и не более 37 рублей» (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2014 г. № 09АП-30492/2014-ГК по делу № А40-27875/2014).
8. «Одна условная единица равна среднему арифметическому между курсом доллара США по отношению к рублю и курсом евро по отношению к рублю, установленному Банком России на день оплаты» (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 15 марта 2012 г. по делу № А32-13741/2011, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 июня 2013 г. № 15АП-5746/2013 по делу № А53-28751/2012).
9. «Одна условная единица равна 0,5 доллара США плюс 0,5 евро» (постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 марта 2011 г. № 17АП-1692/2011-АК по делу № А50-20354/2010).
Если стороны не укажут, что является условной единицей в контексте договора, то условие о цене не будет считаться согласованным. Так, в случае с договором аренды недвижимости, для которого условие об арендной плате является существенным, это будет свидетельствовать о незаключенности договора (п. 1 ст. 654 ГК РФ, см. Арендная плата ).
Для договора поставки (подряда, оказания услуг) несогласование цены товара может повлечь следующее:
2) Условие об оплате денежного обязательства в рублях. Гражданский кодекс РФ ставит соответствующее условие в пункте 2 статьи 317 Гражданского кодекса РФ.
Пример формулировки условия договора поставки с ценой товара в условных единицах об оплате в рублях
«Товар подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной в пункте ____ настоящего договора сумме».
Если стороны не укажут, что оплата денежного обязательства производится в рублях, то возможны три варианта развития событий.
Первый вариант. Заказчик (покупатель, арендатор) сможет внести плату в иностранной валюте, если обязательство относится к случаю, когда закон допускает на территории Российской Федерации использование иностранной валюты в качестве средства платежа (п. 2 ст. 140 и п. 3 ст. 317 ГК РФ). Так, расчеты с использованием иностранной валюты между сторонами договора поставки допускаются по внешнеторговым договорам, в которых одной из сторон является иностранное лицо – нерезидент (ст. 6, 9 Закона № 173-ФЗ). Исчерпывающий перечень разрешенных валютных операций для резидентов установлен в статье 9 Закона № 173-ФЗ. Все прочие валютные операции между резидентами запрещены.
Второй вариант. Заказчик (покупатель, арендатор) будет обязан внести оплату в рублях:
Однако признание условия об оплате недействительным не влечет признания недействительным договора, если можно предположить, что договор был бы заключен и без этого условия (ст. 180 ГК РФ, п. 3 информационного письма № 70).
3) Курс условных денежных единиц. Так, в договоре можно закрепить применение:
Пример формулировки условия договора о курсе условных денежных единиц
1. «Одна условная единица подлежит оплате по курсу Центрального банка РФ».
2. «Одна условная единица подлежит оплате по курсу Московской биржи».
3. «Одна условная единица подлежит оплате по курсу Центрального банка РФ, но не менее 27 рублей за одну условную единицу».
4. «Одна условная единица подлежит оплате по курсу Центрального банка РФ, но не менее 30 рублей за одну условную единицу и не выше 34 рублей за одну условную единицу».
5. «Одна условная единица подлежит оплате по курсу Центрального банка РФ плюс 3%».
Стоит отметить, что стороны могут установить:
На это указал Президиум ВАС РФ в абзаце 2 пункта 12 информационного письма № 70.
Пример формулировки условия договора аренды о собственном курсе пересчета условных денежных единиц
«Арендная плата рассчитывается в следующем порядке: арендная плата, указанная в условных единицах, умножается на 1,18 (величина НДС, равная 18%) и на 25 рублей» (постановление Арбитражного суда Московского округа от 18 августа 2014 г. № Ф05-8720/2014 по делу № А40-52760/13-85-515).
Внимание! Если стороны договорились, что оплата производится не по курсу Банка России, а по иному подлежащему определению курсу, то у сторон должна быть возможность получить доказательства его существования и (или) порядка определения его размера.
В противном случае суд будет применять курс Банка России. А это значит, что покупатель (заказчик, арендатор) заплатит не ту сумму, на которую ориентировался при заключении договора: она может быть как меньше ее, так и больше. Например, стороны могут договориться, что под условной единицей они понимают доллар США, курс которого определяется дополнительным соглашением. Если в случае спора такое дополнительное соглашение не представить в суд, то пересчет будет произведен по курсу Банка России.
Однако может быть так, что Банк России не устанавливает курс условной денежной единицы к рублю. В таком случае суд будет использовать для пересчета предоставленные сторонами данные о курсе этой единицы, который установил уполномоченный орган (банк) соответствующего государства или международная организация к одной из условных денежных единиц, котируемых Банком России.
Такие правила закреплены в пункте 14 информационного письма № 70.